谈新条例及细则对建筑业规定的变化

谈新条例及细则对建筑业规定的变化

企业所得税是对我国内资企业和经营单位的生产经营所得和其他所得征收的一种税。纳税人范围比公司所得税大。

变化一：征税范围的变化

明确“纳税人将建筑工程分包给其他单位的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额”。与原规定相比，主要有以下三点变化：

一是适用主体由“建筑业的总承包人”调整为“纳税人”，即所有从事建筑业劳务的单位或者个人，解决了过去再分包不得扣除分包价款而造成重复征税的问题。

二是将扣除适用范围由“工程分包或者转包”调整为“建筑工程分包”，对转包业务不再允许扣除。

三是根据建筑行业有关“严禁个人承揽分包工程业务”等规定，将扣除对象由“他人”调整为“其他单位”，对分包给个人的也不得扣除分包价款。

同时，新细则第十六条规定，除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。与旧条例和细则相比，主要有两点变化：

一是适用范围由原先“建筑、修缮、装饰工程作业”调整为“除装饰劳务以外的建筑业劳务”。也就是说，如果纳税人提供装饰劳务的，则不适用本规定。

二是对工程所用原材料、其他物资和动力无论是建设单位提供还是纳税人提供，均应并入营业额缴纳营业税。

变化二：征税地点的变化

营业税境内外劳务判定原则由“劳务发生地”调整为“属人”和“收入来源地”相结合。新细则第四条规定，提供或者接受条例规定劳务的单位或者个人在境内的属于境内劳务。而旧细则第七条规定“所提供的劳务发生在境内”属于境内劳务。理解本条规定，要注意把握以下三点：

一是境内单位或者个人提供的全部劳务，无论其提供的劳务是否发生在境内都属于境内提供劳务。

二是接受劳务方在境内接收劳务均为境内提供劳务，无论其是否属于境内单位或者个人。

三是劳务提供方有来源于境内的收入都视为境内劳务，无论其是否在境内提供劳务。

变化三：兼营行为及部分混合销售行为未分别核算的，征税原则由“一并征收增值税”调整为“由主管税务机关核定其应税劳务营业额”，划分原则更加合理明晰。

新细则第七条规定，对提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为等混合销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税;未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额。同时第八条规定，纳税人兼营应税行为和货物或者非应税劳务的，应当分别核算应税行为的营业额和货物或者非应税劳务的销售额，其应税行为营业额缴纳营业税，货物或者非应税劳务销售额不缴纳营业税;未分别核算的，由主管税务机关核定其应税行为营业额。

新条例和细则的主要变化有：

1.改变过去混合销售行为或征增值税或征营业税的处理原则，对提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为等混合销售行为，其应税劳务和货物分别缴纳营业税和增值税。应注意的是，提供建筑业劳务的同时销售的是自产货物，而不是销售所有的货物。对提供建筑业劳务的同时销售外购货物的仍然视为混合销售行为。

2.兼营行为的范围由过去的“兼营应税劳务与货物或非应税劳务”调整为“兼营应税行为和货物或者非应税劳务”。同时将“不分别核算或者不能准确核算的，其应税劳务与货物或者非应税劳务一并征收增值税，不征收营业税”调整为“未分别核算的，由主管税务机关核定其应税行为营业额”。这样调整，首先解决了过去因纳税人兼营行为划分不清楚必须全部征收增值税的合理性问题;其次还防止了纳税人利用营业税税负与增值税税负差异的情况，有意划分不清楚，达到少纳税款的目的。举例说明：某酒店经营歌舞厅、旅店业和饮食业以及商品销售，按照过去规定，如果该纳税人划分清楚其经营歌舞厅、旅店业和饮食业以及商品销售的营业额，则应分别缴纳营业税和增值税;但如果其有意划分不清楚，则均可以依照4%的税率缴纳增值税。

变化四：由“独立核算单位和不独立核算单位”作为营业税纳税人，调整为单位，但不包括单位依法不需要办理税务登记的内设机构“，分公司或者分支机构也可作为营业税纳税人。

这样调整主要是解决分公司或分支机构可以单独作为纳税人的问题，也要处理好对这些单位内部发生行为不纳税的问题。理解该条规定时，要注意以下两个方面的问题：一是单位内设的依法不需要办理税务登记的机构不属于营业税的纳税人，对单位内设的依法不需要办理税务登记的机构，其为单位内部提供的应税行为，无论是否结算价款，均不属于营业税的征收范围，也不作为营业税的纳税人。二是《财政部国家税务总局关于明确中华人民共和国营业税暂行条例实施细则第十一条有关问题的通知》有关“独立核算单位”的规定相应废止。

变化五：纳税义务发生时间规定更加简捷明了，便于操作

调整了建筑业、租赁业、自建行为等应税劳务的纳税义务发生时间。新条例和细则将建筑业或者租赁业预收款的纳税义务发生时间由过去的根据财务制度确认收入的时间，调整为收到预收款的当天，这一调整主要是为了解决建筑业和租赁业劳务跨度时期长、不易征收管理的问题。同时规定，对纳税人发生本细则第五条所称自建行为的，其纳税义务发生时间为销售自建建筑物的纳税义务发生时间;并将旧条款“收讫营业收入款项或者索取营业收入款项凭据的当天”调整为“与销售不动产的纳税义务发生时间同步”，也就是说如果销售不动产发生预收款行为的，则其自建行为也应在收到预收款的当天确认纳税义务发生时间。

变化六：纳税地点的表述由劳务发生地调整为机构所在地

旧条例第十二条对于营业税应税劳务的纳税地点规定：

“纳税人提供应税劳务，应当向应税劳务发生地主管税务机关申报纳税。纳税人从事运输业务，应当向其机构所在地主管税务机关申报纳税”。而新条例第十四条调整为：“纳税人提供应税劳务应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报纳税。但是，纳税人提供的建筑业劳务以及国务院财政、税务主管部门规定的其他应税劳务，应当向应税劳务发生地的主管税务机关申报纳税”。从新旧条例表述的对比上来看，似乎有关应税劳务纳税地点发生了重大调整，其实不然。根据以往实际执行中有关纳税地点的确认办法来看，此次纳税地点的调整更多的可以认为是纳税地点表述方式的调整，并非根本性调整，不会对现行征管格局带来实质性影响。但对整个条例的严密性而言，将应税劳务的纳税地点由劳务发生地调整为机构所在地具有积极意义，一是可以避免因为政策不明确导致各地争抢税源现象的发生;二是可以让纳税人更加清楚其提供的应税行为应该在什么地方纳税;三是更加有利于税务机关加强税收监控管理，避免税收转移，同时也便于税务机关更好地为纳税人服务。