非现金资产债务重组的财税分析以及账务
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非现金资产债务重组的财税分析以及账务处理
在债务重组中，债务人以非现金资产抵债，对债权人偿债是一种比蒉常见的方式。2006年财政部颁布的《公司会计准则第12号――债务重组》及其应用指南对非现金资产偿还债务可能涉及税金的会计处理缺乏明确的规范，本文拟对此进行探讨。
一、以存货抵债的增值税会计处理
[例1]债务人A公司欠债权人B公司货款100万元，B公司已为该项债权计提了10万元的坏账准备，A公司和B公司均为增值税一般纳税人。后因A公司财务上的困难，经双方协商，B公司同意A公司以其账面价值60万元的材料一批抵债70万元，该批材料的公允价值是70万元。
例1中涉及到增值税专用发票的开具问题。不论债务人是否开具增值税专用发票，债务人以存货抵债，都应视同销售计缴增值税，按其公允价值70万元作为增值税计税基础计算增值税的销项税额为11.9万元。债务人如不开具增值税专用发票，债权人也会因无法获得增值税发票的抵扣联而减少当期的增值税。结合债务人在债务重组中的被动地位，考虑博弈论的基本思想，笔者认为，理性的债务人均会开具增值税专用发票。
债务人开具的增值税专用发票具有现金资产的特征。
一方面B公司取得该增值税专用发票抵扣联，减少B公司当期的增值税11.9万元，相当于获得11.9万元的现金资产;
另一方面，A公司开具增值税发票后，当期要增加增值税11.9万元，相当于付出现金资产11.9万元。该增值税专用发票的开具，对双方都有金额上的影响。
债务人开具的增值税专用发票还具有现金资产的属性，将有助于准确判断该债务重组的形式。这种债务重组可理解为一种混合形式，表现为债务人同时以现金资产和存货抵偿债务。
在此例1中，相当于债权人取得了11.9万现金资产时，同时还取得公允价值70万的材料一批;根据“零和博弈”的思想，也相当于在债务人在付出11.9万现金资产的基础上，还付出公允价值70万元的材料一批。
此时债务人应当依次以支付的现金、转让的非现金资产公允价值、冲减重组债务的账面价值。例1中，债务人确定的“营业外收入――债务重组利得”金额为18.1万元。
具体账务处理如下。
A公司：
借：应付账款――B公司1000000
贷：其他业务收入700000
应交税费――应交增值税119000
营业外收入――债务重组利得181000
借：其他业务成本600000
贷：原材料600000
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